Обучение сотрудников за счет работодателя влечет вопросы, связанные с налогообложением потраченных сумм. Можно ли учесть их в расходах? Как быть с ЕСН и нужно ли удерживать НДФЛ? Ответы в нашей статье.

Налог на прибыль

Начнем с налога на прибыль. Сразу скажем, что с 2009 года для учета расходов на оплату обучения сотрудника не имеет значения какое образование получает работник: просто повышает квалификацию или получает высшее, второе высшее или среднее образование. Подобный запрет исключен из статьи 264 НК РФ Федеральным законом от 22.07.08 № 158-ФЗ. Так что теперь организация может учесть расходы на обучение сотрудников, если выполняются следующие условия.

Во-первых, обучение проводит российское образовательное учреждение, имеющее лицензию (требование о госаккредитации также отменено названным законом). Можно учесть расходы на обучение и в иностранном образовательном учреждении при условии, что оно «имеет соответствующий статус». Но как подтверждать данный статус Налоговый кодекс не уточняет, поэтому во избежание проблем с учетом расходов лучше все же направлять сотрудников на обучение в отечественные вузы.

Во-вторых, обучение, подготовку (переподготовку) должны проходить штатные работники предприятия, либо с обучающимся должен быть заключен договор, обязывающий его по окончании обучения поступить на работу в организацию и проработать не менее года. При этом в подпункте 2 пункта 3 статьи 264 НК РФ законодатели закрепили правило, согласно которому при увольнении обучающегося сотрудника (или если по окончании обучения с выпускником не оформлен трудовой договор), плату за учебу (ранее списанную в расходы) нужно включить во внереализационные доходы. Исключение составляет лишь случай увольнения сотрудника по независящим от работодателя обстоятельствам (призыв в армию, восстановление ранее уволенного сотрудника и т.п. — ст. 83 ТК РФ).

ЕСН и налог на доходы

Для целей обложения ЕСН и НДФЛ вид образования, которое получает сотрудник, тоже не имеет значения. Здесь порядок включения затрат на обучение работника в налоговую базу по ЕСН и по налогу на доходы физических лиц зависит от того, как оформлены документы об обучении. Точнее, от того, что в них сказано по поводу цели обучения.

Так, если из документов следует, что обучение проводится в интересах работника, то плата за учебу, которую перечисляет организация, будет облагаться как налогом на доходы физических лиц (в качестве доходов, полученных в натуральной форме), так и единым социальным налогом (подп. 1 п. 2 ст. 211 и п. 1 ст. 237 НК РФ).

И наоборот, если из документов следует, что обучение проходит в интересах работодателя, то плата, перечисленная учебному заведению, не будет облагаться этими налогами.

Приведем некоторые рекомендации по составлению документов об обучении. В служебных записках, приказах, договорах и других документах на учебу нужно всегда ссылаться на то, что обучение проходит по правилам Трудового кодекса. Это будет подтверждать, что оно проводится в интересах работодателя, поскольку согласно статье 196 Трудового кодекса необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Кроме того, в документах нужно приводить обоснования направления сотрудника именно на такое обучение. Обоснования могут быть как экономического характера (необходимость повышения производительности труда, открытие нового вида деятельности и т.п.), так и технологического (закупка нового оборудования, внедрение новых машин, программ и т.п.).

Кстати, такое оформление документов сослужит добрую службу и при учете расходов для целей налога на прибыль — ведь они подтверждают экономическую обоснованность затрат на обучение и их направленность на получение дохода (ст. 252 НК РФ).

Компенсация

И в заключение рассказа о налогообложении обучения остановимся на случаях, когда работник самостоятельно заключает договор с учебным заведением, а средства для оплаты обучения получает у работодателя. Тут возможны два варианта оформления такой оплаты — по договору займа или в виде материальной помощи. Остановимся на них подробнее. Но сначала отметим, что в подобной ситуации речь идет уже об обучении не в интересах работодателя, а в интересах самого обучающегося — ведь именно работник определяет, где и на кого он будет учиться. Да и договор на обучение заключен от имени работника.

Средства на оплату обучения можно оформить в качестве займа. Налогообложение полученной суммы НДФЛ будет зависеть от процентной ставки. Если она меньше 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ (или 9-ти процентов в валюте), у работника возникает материальная выгода, с которой нужно удержать НДФЛ (п. 2 ст. 212 НК РФ). Причем, налог удерживается по ставке 35% на дату выплаты работником процентов (п. 2 ст. 224 и пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ). В связи с этим, возникают проблемы с удержанием налога по беспроцентному займу — ведь по нему в НК РФ не установлена дата получения процентов. Минфин рекомендует удерживать НДФЛ на дату возврата займа (Письма от 08.04.08 № 03-04-05-01/101, от 26.03.08 № 03-04-05-01/83). Но если читать нормы НК РФ буквально, то можно говорить о том, что материальной выгоды, облагаемой НДФЛ, при беспроцентном займе вообще не возникает, а значит, налог удерживать не надо (п. 7 ст. 3 НК РФ). Ведь правила начисления НДФЛ на выгоду от экономии на процентах установлены только для «процентных» займов.

Единым социальным налогом сумма займа не облагается, так как не является вознаграждением работника по трудовому договору или договору на выполнение работ или оказание услуг (ст. 236 НК РФ).

Еще один раз удержать НДФЛ с работника придется, если в дальнейшем работодатель простит ему долг. В данном случае НДФЛ удерживается по ставке 13 процентов как с обычного дохода сотрудника в денежной форме (ст. 210 и 226 НК РФ). ЕСН тут снова не будет, так как и после прощения долга данная сумма не превращается в вознаграждение по трудовому или гражданско-правовому договору на выполнение работ или оказание услуг (ст. 236 НК РФ).

Теперь посмотрим, что будет с налогами, если компенсация расходов на обучение оформляется, как материальная помощь сотруднику. Сумма матпомощи не будет облагаться НДФЛ в пределах 4 тыс. рублей в год (п. 28 ст. 217 НК РФ). Остальная часть составит доход работника, облагаемый НДФЛ по ставке 13 процентов.

ЕСН на сумму материальной помощи начисляться не будет. Дело в том, что суммы материальной помощи не учитываются при налогообложении прибыли (п. 23 ст. 270 НК РФ). Следовательно, они не облагаются и ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ).
Как видим, с точки зрения налогообложения вариант материальной помощи выглядит предпочтительнее, чем беспроцентный кредит с последующим прощением долга. Но этот вариант опаснее для работодателя, т.к. работник не связан какими-либо обязательствами перед работодателем и может уволиться в любой момент. Тогда как в случае с займом (даже беспроцентным) при увольнении сотрудника с него можно потребовать возврата займа (ведь прощение долга, как правило, оформляется уже после окончания обучения и отработки оговоренного срока).